ฤดูกาลปิดงบและสอบทานภาษี (Tax Review & Audit) เช่นนี้ ทุกฝ่ายต่างลุ้นว่า กำไรขาดทุนและภาษีที่ต้องชำระสูงต่ำเพียงใด!

 

เพราะถ้าผลประกอบการดี (ถึงดีมาก) และเสียภาษีต่ำ (ถึงต่ำมาก) ย่อมเป็นที่ happy ending ของทุกคน/ทุกฝ่าย…เพราะสารพัดปัจจัยลบของปี 2549 ล้วนมีผลต่อธุรกิจทั้งสิ้น

ข้อเขียนวันนี้จะนำเสนอ ‘หมายเหตุ (ภาษี) ประกอบงบการเงิน - บมจ.อิตาเลียนไทย (ITD)’ ซึ่งเป็น เจ้ายุทธจักรแห่งกลุ่มพัฒนาอสังหาริมทรัพย์ใน SET ซึ่งมีประเด็นภาษี (tax issues) ที่น่าศึกษาหลายประการ ดังนี้ครับ

หมายเหตุ (ภาษี) ประกอบงบการเงิน - บมจ.อิตาเลียนไทย (ITD)

พิจารณาจากงบการเงินรวมปี 2547 - 2548 ของบริษัท อิตาเลียนไทย (ITD) และบริษัทย่อย มีแง่มุมภาษีที่น่าหมายเหตุ (ขีดเส้นใต้) ไว้เป็นกรณีศึกษาดังนี้ครับ

ข้อมูลทั่วไป (back ground)

บริษัท อิตาเลียนไทย ดีเวล๊อปเมนต์ จำกัด (มหาชน) (ITD) จัดตั้งเป็นบริษัทมหาชนจำกัดตามกฎหมายไทย และประกอบกิจการในประเทศไทยโดยมีธุรกิจหลักคือการให้บริการก่อสร้าง โดยมี 40% ของรายได้หลักมาจากการก่อสร้างอาคารผู้โดยสารและอาคารเทียบเครื่องบินพร้อมงานติดตั้งเครื่องตรวจสอบวัตถุระเบิดซีทีเอ็กซ์ จำนวน 26 เครื่องในสนามบินสุวรรณภูมิ (ในนามกิจการร่วมค้าไอทีโอ)

หมายเหตุภาษี-ประกอบงบการเงิน

งบการเงินรวมปี 2547 - 2548 เฉพาะในส่วนสำคัญ เพื่อให้ท่านผู้อ่านเห็นภาพของสถานะการเงินและผลการดำเนินงานพอสังเขปเป็นดังนี้ครับ

2548 (ล้านบาท) 2547 (ล้านบาท)

รายได้จากการให้บริการก่อสร้าง รายได้อื่น ต้นทุนในการให้บริการ ค่าใช้จ่ายในการบริหาร สำรองจากการด้อยค่าของสินทรัพย์และภาระ หนี้สินในอนาคต ภาษีเงินได้นิติบุคคล กำไรสุทธิ 37,984 1,010 35,558 1,118 426 95 1,262 30,454 592 28,303 815 - 182 1,218

จากข้อมูลในงบการเงินและหมายเหตุของผู้สอบบัญชี เราอาจเสริมด้วยหมายเหตุภาษี เพื่อให้ผู้บริหารขององค์กรได้ใช้ประกอบการพิจารณาวางแผน/กลยุทธ์ภาษีของตนพอสังเขปได้ดังนี้ครับ

ค่าปรับงานล่าช้า - สนามบินสุวรรณภูมิ ซึ่งตามเงื่อนไขของสัญญาให้เวลาทำงานต่อไปให้เสร็จ โดยนับจากวันที่ 28 กันยายน 2548 ที่งานส่วนใหญ่แล้วเสร็จ (substantial completion) ไปอีก 6 เดือน คือวันที่ 28 มีนาคม 2549 นั้น หากล่าช้าจะต้องถูกปรับวันละ 2.5 ล้านบาทสำหรับกิจการร่วมค้า โดยบริษัทฯ รับผิดชอบค่าปรับตามสัดส่วนเป็นจำนวน 1 ล้านบาท ตามลำดับ

ตามหลักเกณฑ์ของประมวลรัษฎากร หากต้องเสียค่าปรับดังกล่าว บริษัทย่อมมีสิทธิหักเป็นรายจ่ายทางภาษีอากร (taxable expenses) ได้ทั้งจำนวนตามเกณฑ์สิทธิ (ม.65) โดยไม่ถือเป็นรายจ่ายต้องห้ามตามนัยมาตรา 65 ตรี (3) (13) (รายจ่ายส่วนตัว/รายจ่ายที่ไม่เกี่ยวข้องกับกิจการ) แต่อย่างใด เพราะเป็นการจ่ายตามข้อตกลงในสัญญาว่าจ้างอย่างชัดเจน

อย่างไรก็ตาม ในแง่ของ VAT กรณีของค่าปรับล่าช้านี้ ไม่ถือเป็นบริการตามนัยมาตรา 77/1 (10) แห่งประมวลรัษฎากร กรณีจึงไม่มีภาษีซื้อ (input tax) ที่ต้องชำระ และรายการค้า (transaction) ดังกล่าวไม่ เกี่ยวข้องใดๆ กับกฎหมาย VAT กล่าวคือ ผู้ว่าจ้างไม่มีสิทธิเรียกเก็บภาษีขาย (output tax) ไม่ต้องออกใบกำกับภาษี และไม่มีหน้าที่ต้องนำส่งภาษีมูลค่าเพิ่มจากกรณีดังกล่าวแต่อย่างไร (ถือเป็น NON-VAT Transaction)

รายการค้าและการลงทุนในบริษัทในเครือ

ITD มีบริษัทในเครือถึง 34 บริษัท ตั้งอยู่ในไทย 24 บริษัท และต่างประเทศ 10 บริษัท (พม่า อินโดนีเซีย อินเดีย UAE ลาว ไต้หวัน บังกลาเทศ กัมพูชา)

รูปแบบของหน่วยภาษี (tax entity) ที่จัดตั้งในต่างประเทศมีข้อได้เปรียบเสียเปรียบทางภาษีอากรแตกต่างกัน กล่าวคือ

กรณีจัดตั้งเป็นบริษัทย่อยในต่างประเทศ จะถือเป็น separate tax entity จากบริษัทแม่ (ในไทย-ซึ่งมีสถานะเป็นเพียงผู้ถือหุ้น) โดยบริษัทย่อยต้องเสียภาษีเงินได้นิติบุคคลตามอัตราภาษีของแต่ละประเทศนั้นๆ ซึ่งสูงหรือต่ำกว่าไทย และอาจต้องเสียภาษีเงินได้จากการจำหน่ายเงินกำไร หรือภาษีเงินปันผล เป็นต้น

กรณีจะแตกต่างจากการไปจัดตั้งเป็นสาขา (เช่น ในไต้หวัน) ซึ่งแม้จะถูกเก็บภาษีเงินได้นิติบุคคลในอัตรา 25% ที่ประเทศแหล่งเงินได้ (source country) แต่สามารถนำมาเป็นเครดิตภาษีในไทยได้ตามอนุสัญญาภาษีซ้อนฯ และตาม พ.ร.ฎ.#300 (กรณีไม่มีอนุสัญญาภาษีซ้อน) นอกจากนั้น กรณีที่สาขาในต่างประเทศมีผลประกอบการเป็นขาดทุน ก็มีสิทธินำผลขาดทุนมาหักกลบกับกำไรสุทธิของบริษัทแม่ในไทย ตามหลัก worldwide income basis ได้

กรณีจัดตั้งเป็นกิจการร่วมค้าฯ ในต่างประเทศ โดยร่วมกันเข้าประมูลโครงการก่อสร้างกับบริษัทในต่างประเทศนั้น มีได้ 2 รูปแบบ คือ กิจการร่วมค้า (Joint Venture) หรือกิจการค้าร่วม (Consortium) ซึ่งมีหลักเกณฑ์การเสียภาษีที่แตกต่างกัน กล่าวคือ กรณีของ JV จะถือเป็นหน่วยภาษีแยกต่างหากจากผู้ร่วมค้า (partner) แต่ละบริษัท ส่วนกรณีของ Consortium จะถือว่าไม่มีหน่วยภาษีใหม่เกิดขึ้นแต่อย่างใด ดังนั้น ภาระภาษีของทั้ง 2 กรณี จึงย่อมต่างกัน แต่กรณีใดจะเหมาะสมกับกิจการคงต้องพิจารณาองค์ประกอบอื่นๆ ประกอบกันเป็นกรณีๆ ไป (a case by case basis) เช่น ผลประกอบการของ 2 หน่วยภาษีดังกล่าว และของผู้ร่วมค้าแต่ละรายเป็นต้น

การลดทุนจดทะเบียน เมื่อ 20 พฤศจิกายน 2548 ที่ประชุมผู้ถือหุ้นของบริษัทฯ ได้มีมติอนุมัติลดทุนจดทะเบียนจากเดิม 4,593,678,180 บาท เป็น 4,193,678,180 บาท นั้น ตามประมวลรัษฎากรได้มีการบัญญัติให้เป็นเงินได้พึงประเมินไว้ในมาตรา 40 (4) (ง) ว่า "เงินลดทุนของบริษัทหรือห้างหุ้นส่วนนิติบุคคลเฉพาะส่วนที่จ่ายไม่เกิน กว่ากำไรและเงินที่กันไว้รวมกัน"

หมายความว่า กรณีบริษัทใดมีการลดทุนและมีการจ่ายคืนเงินลงทุนแก่ผู้ถือหุ้น (ไม่ว่าจะเป็นบุคคลธรรมดา หรือนิติบุคคล) กฎหมายภาษีจะถือว่าผู้ถือหุ้นดังกล่าวได้เกิดเงินได้พึงประเมินขึ้นเท่ากับจำนวนเงินส่วนที่จ่ายคืน แต่ไม่เกินกว่าจำนวนเงินกำไร/กำไรสะสม/หรือเงินสำรองใดๆ ที่กันไว้จากกำไร สำหรับส่วนที่จ่ายเกินกว่านี้ไม่ต้องเสียภาษีเงินได้ (บุคคลธรรมดา และนิติบุคคล ตามแต่กรณี)

เหตุผลเบื้องหลัง (hidden reason) ของกฎหมายข้างต้น เพื่อเป็นการอุดช่องโหว่ของกฎหมายภาษี มิให้บริษัทใดๆ ซึ่งมีกำไร แต่เลี่ยงการจ่ายเงินปันผลไปใช้วิธีลดทุนคืนทุนผู้ถือหุ้น ซึ่งมีผลลัพธ์เท่ากันแต่ต่างมุมมองกันเท่านั้นเอง

รายการค้าระหว่างกันของบริษัทในเครือ กลุ่มบริษัทในเครือของ ITD ได้มีนโยบายกำหนดราคาซื้อขายระหว่างกันโดย

รายการค้าระหว่างกัน นโยบายกำหนดราคา

รายได้ค่าก่อสร้างซึ่งรวมการจัดหาวัสดุ ต้นทุนบวกกำไรส่วนเพิ่ม

รายได้ค่าก่อสร้างที่ไม่รวมการจัดหาวัสดุ ราคาทุนหรือต้นทุนบวกกำไรส่วนเพิ่ม

การขายสินทรัพย์ถาวร ราคาทุน

ซื้อวัสดุก่อสร้าง ราคาใกล้เคียงกับราคาตลาด

ซื้อบริการก่อสร้าง ซึ่งรวมการจัดหาวัสดุ ต้นทุนบวกกำไรส่วนเพิ่ม

ซื้อบริการก่อสร้าง ที่ไม่รวมการจัดหาวัสดุ ราคาทุน

ดอกเบี้ยเงินกู้ยืมระหว่างกัน อัตราตามที่ตกลงร่วมกัน

ตามหลักการของประมวลรัษฎากร ไม่ว่าจะเป็นระบบภาษีเงินได้นิติบุคคล, VAT, ภาษีธุรกิจเฉพาะ หรืออากรแสตมป์ ล้วนกำหนดให้ใช้ ‘ราคาตลาด (market price)’ ทั้งสิ้น ดังนั้น การตั้งราคาระหว่างกันของบริษัทในเครือ ซึ่งแตกต่างจากราคาตลาด ย่อมต้องเตรียมหลักฐาน/เหตุผล (supporting documents) มาพิสูจน์ ‘เหตุผล’ ให้เป็นที่ยอมรับของเจ้าพนักงานฯ ซึ่งในทางปฏิบัติมักเกิดข้อโต้แย้งกันอยู่เสมอๆ

การยกหนี้ให้แก่กัน ในระหว่างปี 2547 บริษัท เนเจอร์เวย์ รีซอส จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทที่เกี่ยวข้องกันได้ยกหนี้ทั้งหมดให้แก่บริษัท อิตาเลียนไทย อินเตอร์เนชั่นแนล จำกัด ซึ่งเป็นบริษัทย่อย

เรื่องของการยกหนี้ให้แก่กันนั้น ในมุมภาษีจะเกิดประเด็นได้ทั้ง 2 ฝ่าย (เจ้าหนี้/ลูกหนี้) กล่าวคือ

ด้านเจ้าหนี้ มูลหนี้ที่ยกให้แก่ลูกหนี้นั้น โดยหลักกฎหมายภาษีจะถือเป็นรายจ่ายต้องห้าม ตามนัยมาตรา 65 ทวิ (9) แห่งประมวลรัษฎากร เพราะไม่ชอบด้วยหลักเกณฑ์การตัดหนี้สูญตามนัยแห่งกฎกระทรวง#186 โดยเฉพาะกรณีที่มีมูลหนี้เกินกว่า 5 แสนบาทนั้น จะต้องนำคดีขึ้นสู่ศาลจนคดีถึงที่สุด (ศาลฎีกา) และลูกหนี้ไม่สามารถชำระหนี้ดังกล่าวได้แน่นอนแล้ว จึงจะสามารถตัดหนี้สูญ (tax purpose) ได้ เป็นต้น

ด้านลูกหนี้ ซึ่งได้รับการปลดหนี้ดังกล่าว จะต้องถือเป็นเงินได้ตามนัยมาตรา 65 (รายได้เนื่องจากกิจการ) ตามเกณฑ์สิทธิ

อนึ่งการที่เจ้าหนี้ยกหนี้แก่ลูกหนี้ โดยไม่เกิดภาระภาษีดังกล่าวจะต้องเป็นตามหลักเกณฑ์การปรับโครงสร้างหนี้ที่ธนาคารแห่งประเทศไทยกำหนดตามนัยแห่ง พ.ร.ฎ.#443 (สิ้นสุด 31 ธ.ค. 49 เท่านั้น) หรือกรณีการฟื้นฟูกิจการโดยได้รับอนุมัติแผนฟื้นฟูจากศาล (พ.ร.ฎ.#340) เท่านั้น

เรื่อง : อมรศักดิ์ พงศ์พศุตม์